Verohallinto	Lausunto	
Esikunta- ja oikeusyksikkö	     	
PL 325		
00052 VERO	27.5.2013	
		
     		
Oikeusministeriö		
	Viite / Diaarinumero	
	VH A18/00 00 01/2013	
     	OM 2/42/2012

Lausunto avoimesta yhtiöstä ja kommandiittiyhtiöstä annetun lain (389/1988, henkilöyhtiölaki) muutostarpeesta laaditusta muistiosta 

Oikeusministeriö on pyytänyt Verohallinnolta lausuntoa avoimesta yhtiöstä ja kommandiittiyhtiöstä annetun lain (389/1988, henkilöyhtiölaki) muutostarpeesta laaditusta muistiosta. 
 
Muistiossa ehdotetaan muutettavaksi avoimesta yhtiöstä ja kommandiittiyhtiöstä annettua lakia siten, että avoin yhtiö ja kommandiittiyhtiö syntyvät yhtiön tultua rekisteröidyksi. Lisäksi muistiossa ehdotetaan säännöksiä avoimen yhtiön ja kommandiittiyhtiön yhtiösopimuksen vähimmäissisällöstä. Lakia ehdotetaan muutettavaksi myös siten, että avoimen yhtiön yhtiömiehenä tai kommandiittiyhtiön vastuunalaisena yhtiömiehenä olevan oikeushenkilön sekä kommandiittiyhtiön äänettömän yhtiömiehen osalta yhtiösopimuksessa voidaan sitovasti sopia yli kymmenen vuoden yhtiökaudesta. Lisäksi ehdotetaan lain muuttamista siten, että avoimen yhtiön ja kommandiittiyhtiön yhtiömiehet voivat joustavammin sopia yhtiön purkamisesta ja yhtiömiehen osuuden lunastamisesta.

Verohallinto esittää lausuntonaan kunnioittavasti seuraavaa.

Avoimen yhtiön ja kommandiittiyhtiön rekisteröinti

Lakia ehdotetaan muutettavaksi siten, että avoin yhtiö ja kommandiittiyhtiö
syntyvät rekisteröimisellä. Muutosten jälkeen henkilöyhtiöitä koskeva sääntely vastaa näiltä osin muita yhteisömuotoja koskevaa sääntelyä. Yhtiö on ilmoitettava rekisteröitäväksi kolmen kuukauden kuluessa perustamissopimuksen allekirjoittamisesta tai yhtiön perustaminen raukeaa. Määräaika lasketaan siitä, kun viimeinen yhtiömies on allekirjoittanut yhtiösopimuksen. 
Tämä poikkeaa nykyisestä, koska voimassa olevan lain mukaan henkilöyhtiö syntyy, kun yhtiömiehet ovat sopineet yhtiön perustamisesta.

Yhtiön perustamiseksi on laadittava kirjallinen yhtiösopimus. Yhtiösopimuksen sisältövaatimukset vastaavat avoimen yhtiön ja kommandiittiyhtiön rekisteri-ilmoituksesta kaupparekisterilaissa säädettyä. 

Lisäksi ehdotetaan, että yhtiösopimuksen muutos tulee voimaan muutoksen rekisteröimisellä. Ennen uuden lain voimaantuloa päätettyjen rekisteröimättömien yhtiösopimuksen muutosten osalta ehdotetaan siirtymäsäännöstä, jonka mukaan tällainen muutos on ilmoitettava rekisteröitäväksi viiden vuoden kuluessa uuden lain voimaantulosta. Jos muutosta ei rekisteröidä määräajassa tehdyn ilmoituksen perusteella, muutos raukeaa. Tämä poikkeaa nykyisestä, koska voimassa olevan lain mukaan yhtiösopimuksen muutos tulee yleensä voimaan heti kun siitä on päätetty, jollei myöhemmästä hetkestä sovita.

Muistiossa esitetty sääntely muuttaa Verohallinnon nykyistä rekisteröintiä. Verohallinto ei voi rekisteröidä yhtiötä avoimeksi yhtiöksi (oikeudellinen muoto 10) tai kommandiittiyhtiöksi (oikeudellinen muoto 11) ennen kuin se on merkittyä kaupparekisteriin. Tämän vuoksi rekisteröintiin syntyy esiyhtiövaihe kuten osakeyhtiöissäkin. 

Verotuksessa elinkeinoyhtymänä pidetään yhteiseen lukuun harjoitettua elinkeinotoimintaa silloinkin, kun toimintaa varten ei ole perustettu henkilöyhtiötä. Esitys muuttaisi perustettavien henkilöyhtiöiden käsittelyä verotuksessa niin, ettei niitä pidettäisi enää yhtiösopimusten allekirjoittamisesta alkaen henkilöyhtiöinä, vaan lähtökohtaisesti yhtiömuodottomina elinkeinoyhtyminä.

Henkilöyhtiön syntymisen kytkeminen yhtiön rekisteröintiin ei olennaisesti poikkea nykyisin osakeyhtiön perustamisessa käytössä olevista säännöksistä ja menettelyistä. Tämän vuoksi Verohallinto voisi henkilöyhtiön perustamisvaiheessa käyttää soveltuvin osin jo olemassa olevia osakeyhtiön perustamisvaiheeseen liittyviä menettelyitä.

 Jos henkilöyhtiö ei rekisteröidy kaupparekisteriin mutta yhtiö kuitenkin toimii, Verohallinto joutuu rekisteröimään yhtiön siten, että yhtiö on pelkästään Verohallinnon rekisterissä yhtiömuodottomana elinkeinoyhtymänä. Tällöin oikeudellinen muoto olisi elinkeinoyhtymä (oikeudellinen muoto 57). Elinkeinoyhtymän osakkaana ei Verohallinnon rekisterissä voi olla äänetöntä yhtiömiestä vastaavaa osakasta, vaan kaikkia yhtiömuodottoman elinkeinoyhtymän osakkaista kohdellaan verotuksessa samalla tavalla.

Muistion mukaan myös yhtiösopimuksen muutos pitää rekisteröidä. Verohallinnon käsityksen mukaan tämä tarkoittaa sitä, että Verohallinto ei voi muuttaa tai poistaa yhtiömiehen tietoja ennen kuin tieto on merkitty kaupparekisteriin. Yhtiösopimuksen muutosten oikeusvaikutusten sitominen muutoksen rekisteröintiin kaupparekisterissä selkeyttää henkilöyhtiöiden verotusta, kun esimerkiksi yhtiömiehissä ja voitonjakomääräyksissä tapahtuneet muutokset tulevat kirjatuksi rekisteriin, josta ne voi yksiselitteisesti verovalvonnan yhteydessä tarkistaa. Verohallinto ei siten voi ottaa huomioon yhtiösopimusten muutoksia, ellei niitä ole rekisteröity.

Yhtiömiesten ja niissä tapahtuneiden muutosten rekisteröinti luo edellytyksiä rekisteritietojen automaattiselle hyödyntämiselle Verohallinnossa. Verohallinnon näkökulmasta olisi suositeltavaa, että tieto henkilöyhtiön yhtiömiehistä tulisi rekisteröidä kaupparekisteriin myös yhtiösopimuksesta erillisenä tietona, jotta tietoja voidaan hyödyntää automaattisessa käsittelyssä ja tapausten ohjaamisessa tapauskohtaiseen käsittelyyn. Automaattisen käsittelyn myötä muutokset tulisivat verotuksessa huomioitua nykyistä reaaliaikaisemmin ja kattavammin ja Verohallinnon käytössä olisi nykyistä oikeellisemmat ja ajantasaisemmat tiedot henkilöyhtiöiden yhtiömiehistä.

Verohallinto pitää kannatettavana sitä, että muistiossa mainitusta äänettömän yhtiömiehen yhtiömiestietojen ylläpidon siirtämisestä yritykselle itselleen luovutaan. Kyseinen järjestely olisi lisännyt Verohallinnon selvitysvelvollisuutta oikean verotuksellisen lopputuloksen varmistamiseksi ja vaarantanut tältä osin verotuksen oikeellisuuden.

Siirtymäsäännös

Ehdotuksessa on siirtymäsäännös, jossa säädetään määräajasta, jonka kuluessa nykyisin rekisteröimättömät yhtiöt on ilmoitettava Patentti- ja rekisterihallituksen ylläpitämään kaupparekisteriin. Määräajan päättymiseen asti myös kaupparekisteriin merkitsemättömiä henkilöyhtiöitä pidetään avoimina yhtiöinä ja kommandiittiyhtiöinä. Siirtymäajan säätämisellä vältetään tarpeettomat yhtiöiden purkamiset ja oikeudenmenetykset. Määräajan päättymisen jälkeen aiemmin rekisteröimätön yhtiö on purettava, jollei yhtiön rekisteri-ilmoitusta ole tehty määräajassa. Ennen lain voimaantuloa voimassa olleen lain mukaan perustettu yhtiö on ilmoitettava rekisteröitäväksi viimeistään 2 vuoden kuluttua lain voimaantulosta. 17.4.2013 verohallinnon asiakkaana oli 13 027 avointa yhtiötä ja kaupparekisterissä 12 484 avointa yhtiötä. Kommandiittiyhtiöitä oli verohallinnon asiakkaana 35 066 ja kaupparekisterissä 34 901. Tilastosta ei ilmene kuinka moni ainoastaan Verohallinnon rekisterissä oleva asiakas on toimiva yhtiö.

Olemassa olevien rekisteröimättömien henkilöyhtiöiden rekisteröintivaatimus oletettavasti aiheuttaisi sen, että osa yhtiöistä rekisteröityy kaupparekisteriin ja osa ei. rekisteröinnin siirtymäajan päätyttyä Verohallinto listaisi rekisteröintivelvoitteen laiminlyöneet yhtiöt ja katsoisi ne verotuksessa purkautuneiksi. 

Jos pelkästään Verohallinnossa asiakkaana olevat yhtiöt eivät rekisteröidy kaupparekisteriin kahden vuoden kuluessa, yhtiöt poistetaan kaupparekisteristä. Tällöin Verohallinnon käsityksen mukaan Verohallinto joutuu rekisteröimään kaupparekisteristä poistetut toimivat yhtiöt Verohallinnon rekisteriin uudella y-tunnuksella yhtiömuodottomaksi elinkeinoyhtymäksi (oikeudellinen muoto 57).

Suunniteltuihin muutoksiin liittyvät lainsäädännön muutostarpeet

Kun avoimen yhtiön ja kommandiittiyhtiön syntyminen olisi sidottu kaupparekisterimerkintään, tulisi toimintamuodon muuttamista koskevaa tuloverolain 24 §:n säännöstä muuttaa siten, että muutettaessa toimintamuoto avoimeksi yhtiöksi tai kommandiittiyhtiöksi, katsotaan edeltävän verovelvollisen verovuoden päättyvän siihen, kun avoin yhtiö tai kommandiittiyhtiö merkitään kaupparekisteriin. Muutos selkiyttäisi toimintamuodon muutoksen verotusta tilanteissa, joissa muutos ei tapahdu verovuoden päättyessä ja vastaisi tällä hetkellä osakeyhtiöksi muuttamistilanteita koskevaa sääntelyä.

Esityksen Verohallinnolle aiheuttama lisätyö ja resurssitarve 
	
Esitys ei kokonaisuutena arvioiden aiheuttaisi merkittävää lisätyötä verotusta toimitettaessa ja verovalvonnassa. Asiakasrekisteröinnin muutosten, listaustarpeiden ja sähköisen arkistoinnin muodostussuunnitelman sekä käyttöarkistointiin viennin lisäkustannuksiksi arvioidaan noin 100 000 euroa.

Esitys aiheuttaisi lisätyötä myös siltä osin, kun tällä hetkellä rekisteröimättömät henkilöyhtiöt eivät rekisteröityisi kaupparekisteriin siirtymäaikana. Koska rekisteröimättömien henkilöyhtiöiden määrä on vähäinen ja odotettavasti suurin osa yhtiöistä rekisteröityisi kaupparekisteriin siirtymäaikana, ei rekisteröimättömien yhtiöiden purkamiseen liittyvä verotustyö olisi merkittävä.

Muutoksen myötä verovalvonnassa tällä hetkellä ratkaistavia yhtiön perustamiseen, yhtiömiesasemaan ja yhtiöjärjestykseen liittyviä tulkintatilanteita voitaisiin ratkaista kaupparekisteritietojen perusteella, mikä vähentäisi tulkintatilanteisiin liittyvää työtä tulevaisuudessa. 

Muutosten Verohallinnolle aiheuttamien kustannusten ja lisätyön minimoimiseksi olisi tarkoituksenmukaista toteuttaa muutokset suoraan Verohallinnon valmisohjelmistoon. Verohallinnon kustannusten kannalta olisi hyvä, jos lain voimaantuloa voitaisiin lykätä vastaamaan valmisohjelmiston käyttöönoton vaiheistusta. Rekisteröinnin osalta suunniteltu valmisohjelmiston käyttöönottovuosi on 2015.

	

Pääjohtaja			Pekka Ruuhonen

Johtava asiantuntija 		Kari Aaltonen